Đo lường, ghi nhận và trình bày các yếu tố của báo cáo tài chính

*  Đo lường các yếu tố trên BCTC

Cá yếu tố BCTC trước khi dược trình bày trên BCTC phải được đo lường theo cùng nguyên tắc và quy ước chung. Đo lường các yếu tố trên BCTC là việc biểu hiện bằng tiền các yếu tố của BCTC. Chuẩn mực kế toán quốc tế đưa ra một số phương pháp được sử dụng để đánh giá các yếu tố đó là:

Phương pháp giá gốc: Giá gốc của tài sản được tính theo số tiền hoặc các khoản tương đương tiền đã trả hoặc phải trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản vào thời điểm tài sản đó được ghi nhận.

Phương pháp giá hiện hành: Giá hiện hành là số tiền hoặc tương đương tiền sẽ phải trả nếu tài sản tương ứng đó có được trong hiện tại.

Phương pháp giá trị thực hiện: Giá trị thực hiện là số tiền hoặc tương đương tiền mà hiện thời có thể thu hồi được do nhượng bán tài sản.

Phương pháp giá trị chiết khấu dòng tiền: Tài sản được ghi theo giá trị hiện tại của các luồng tiền vào trong tương lai dự tính tạo ra trong kỳ hoạt động sản xuất kinh doanh bình thường. Công cụ nợ ghi theo giá hiện tại của các luồng tiền chi ra trong tương lai dự tính cần có để thanh toán công cụ nợ trong kỳ kinh doanh bình thường của DN.

Chuẩn mực kế toán quốc tế khuyến khích các DN sử dụng kết hợp các phương pháp đánh giá để ghi nhận các yếu tố cơ bản của BCTC nhằm cung cấp thông tin trung thực và hợp lý cho các đối tượng sử dụng thông tin, giúp họ ra được các quyết định kinh tế đúng đắn. Chẳng hạn, hàng tồn kho được ghi nhận và trình bày theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được, các khoản nợ lương hưu thì nên ghi nhận theo giá trị hiện tại, tài sản cố định ghi nhận theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị có thể thu hồi… Theo quy định của chuẩn mực kế toán Việt Nam, tài sản được ghi nhận và trình bày nghiêng về nguyên tắc giá gốc. Với quy định này có thể giảm chất lượng thông tin cung cấp của hệ thống BCTC bởi nhiều loại tài sản giữa giá trị có thể thu hồi và giá gốc có thể khác nhau.

Giá gốc là cơ sở đánh giá được sử dụng thông dụng nhất hiện nay, nhưng thường được kết hợp với các cơ sở định giá khác. Khuôn mẫu không bao gồm các khái niệm hay nguyên tắc lựa chọn cơ sở định giá cần được sử dụng cho các yếu tố nhất định của BCTC hay trong những trường hợp cụ thể. Liên quan đến đo lường các yếu tố của BCTC, tháng 05/2011, IASB đã ban hành IFRS 13 – Đo lường giá trị hợp lý (Fair Value Measurement).

* Ghi nhận và trình bày các yếu tố của BCTC

Các yếu tố cơ bản của BCTC được trình bày thông qua 5 mẫu biểu theo quy định của chuẩn mực kế toán quốc tế số 01 (IAS 01) – Trình bày BCTC [63]:

  • Báo cáo tình hình tài chính (a statement of financial position) trình bày các yếu tố là các tài sản, nợ phải trả và các loại vốn chủ sử hữu.

– Báo cáo lãi lỗ và thu nhập tổng hợp khác (a statement  of profit or loss and  other comprehensive income) trình bày các yếu tố trực tiếp phản ánh kết quả hoạt động là thu nhập và chi phí.

– Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu (a statement of changes in equity) trình  bày các yếu tố liên quan đến sự tăng giảm giá trị tài sản thuần trong kỳ

– Báo cáo lưu chuyển tiền (a statement of cash flows) trình bày các yếu tố liên quan đến lưu chuyển tiền trong kỳ.

– Bản Thuyết minh BCTC (Notes) trình bày các yếu tố liên quan đến nội dung thuyết minh BCTC.

Cụ thể nội dung các mẫu biểu BCTC trình bày các nội dung như sau:

(1) Báo cáo tình hình tài chính:  Đây là một bộ phận quan trọng của BCTC, dùng để phản ánh thực trạng tình hình tài chính của DN, mà nó được thể hiện thông qua các thông tin về nguồn lực do DN kiểm soát, cơ cấu tài chính, tính thanh khoản, khả năng thanh toán.

Theo IAS1 (2012), thông tin tối thiểu trên Báo cáo tình hình tài chính phải bao gồm các khoản mục trình bày các số liệu sau:

  • Nhà cửa, máy móc và thiết bị;
  • Bất động sản đầu tư;
  • Tài sản vô hình;
  • Tài sản tài chính, ngoại trừ số liệu trình bày ở phần (e), (h) và (i);
  • Các khoản đầu tư được hạch toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu;
  • Tài sản sinh học;
  • Hàng tồn kho;
  • Các khoản phải thu thương mại và phải thu khác;
  • Tiền và các khoản tương đương tiền;
  • Tổng tài sản được phân loại là nắm giữ để bán và các nhóm tài sản chờ thanh lý được phân loại là giữ để bán theo quy định của IFRS 5 – Tài sản dài hạn nắm giữ để bán và hoạt động gián đoạn;
  • Các khoản phải trả người bán và phải trả khác
  • Các khoản dự phòng;
  • Các khoản nợ phải trả tài chính (ngoại trừ các khoản được liệt kê ở mục (k) và (l);
  • Các khoản phải trả thuế thu nhập hiện hành và tài sản thuế thu nhập hiện hành, theo quy định của IAS 12 – Thuế Thu nhập;
  • Khoản phải trả thuế thu nhập hoãn lại và tài sản thuế thu nhập hoãn lại, theo quy định của IAS 12 – Thuế Thu nhập;
  • Các nghĩa vụ nợ phải trả có liên quan đến các nhóm tài sản chờ thanh lý được phân loại là giữ để bán theo quy định IFRS 5 – Tài sản dài hạn nắm giữ để bán và hoạt động gián đoạn;
  • Các lợi ích của cổ đông không nắm quyền kiểm soát, được trình bày trong phạm vi vốn chủ sở hữu;
  • Vốn được phát hành và các quỹ dự trữ thuộc về các chủ sở hữu của công ty mẹ.

IAS 1 (2012) không áp đặt định dạng cố định cho Báo cáo tình hình tài chính, “không quy định hình thức hay mẫu biểu trình bày các khoản mục (IASB, 2012a, p.57), các khoản mục khác biệt về bản chất hay chức năng cần được trình bày tách biệt trên báo cáo.

DN trình bày riêng biệt tài sản ngắn hạn và dài hạn, nợ phải trả ngắn hạn và dài hạn trên Báo cáo tình hình tài chính. Khi DN không thực hiện được sự phân loại này, tài sản và nợ phải trả được trình bày theo tính thanh khoản của chúng (IASB, 2012a, p.60).

DN phân loại tài sản ngắn hạn khi:

  • DN dự kiến bán tài sản, hoặc dự tính bán hay sử dụng nó trong một chu kỳ kinh doanh bình thường;
  • DN nắm giữ tài sản chủ yếu cho mục đích thương mại;
  • DN dự kiến bán tài sản trong vòng 12 tháng sau ngày kết thúc kỳ báo cáo; hoặc
  • Tài sản là tiền hoặc tương đương tiền, trừ khi tài sản này bị cấm không được trao đổi hoặc sử dụng để thanh toán một nghĩa vụ nợ trong ít nhất 12 tháng sau ngày kết thúc kỳ báo cáo.

DN phân loại các tài sản còn lại là tài sản dài hạn.

DN phân loại một khoản nợ phải trả là ngắn hạn khi:

  • DN dự kiến thanh toán khoản nợ phải trả này trong một chu kỳ kinh doanh bình thường;
  • DN nắm giữ khoản nợ chủ yếu vì mục đích thương mại;
  • Khoản nợ phải trả đến hạn thanh toán trong vòng 12 tháng kể từ ngày kết thúc kỳ báo cáo; hoặc
  • DN không có quyền trì hoãn vô điều kiện việc thanh toán khoản nợ phải trả trong ít nhất 12 tháng kể từ sau ngày kết thúc kỳ báo cáo.

DN phân loại các khoản nợ phải trả còn lại là nợ phải trả dài hạn.

(2) Báo cáo lãi lỗ trình bày các nội dung theo IAS số 01 bao gồm:

  • Doanh thu;
  • Thu nhập hoặc chi phí từ việc ngừng ghi nhận tài sản tài chính được xác định giá trị theo giá trị phân bổ;
  • Các chi phí kinh doanh, chi phí tài chính;
  • Phần lãi hoặc lỗ của của khoản đầu tư liên doanh, liên kết, được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu;
  • Thông tin về thu nhập tổng hợp khác bao gồm: Bất kỳ một khoản thu nhập hay chi phí phát sinh từ sự chênh lệch giữa giá trị ghi sổ trước khi phân loại lại và giá trị hợp lý tại ngày phân loại lại (theo định nghĩa tại IFRS 9- Công cụ tài chính) khi một tài sản tài chính được phân loại lại để được đánh giá theo giá trị hợp lý; Đánh giá lại giá trị của các kế hoạch phúc lợi; Lãi và lỗ từ khoản đầu tư vào công cụ vốn được xác định theo giá trị hợp lý thông qua thu nhập tổng hợp khác; Phần lãi và lỗ được ghi nhận đối với công cụ bảo hiểm rủi ro dòng tiền; …
  • Chi phí thuế;
  • Tổng giá trị về hoạt động kinh doanh bị gián đoạn.

(3) Các yếu tố thay đổi thông tin vốn chủ sở hữu được trình bày trong Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu bao gồm các thông tin sau:

-Sự thay đổi của tổng lợi nhuận tổng hợp của một kỳ, trình bày riêng phần chia cho chủ sở hữu của công ty mẹ và các cổ đông thiểu số;

  • Sự thay đổi do tác động của việc áp dụng hồi tố hoặc điều chỉnh hồi tố lên từng thành phần của vốn chủ sở hữu, theo quy định của IAS 8- Chính sách kế toán, sự thay đổi trong ước tính kế toán và sai sót;
  • So sánh, đối chiếu sự thay đổi giữa đầu kỳ và cuối kỳ cho từng thành phần của vốn chủ sở hữu và thuyết minh riêng cho các thay đổi do lãi lỗ từ hoạt động kinh doanh, thu nhập tổng hợp khác và các giao dịch với chủ sở hữu của DN với tư cách là chủ sở hữu, trình bày rõ giá trị đóng góp của chủ sở hữu và giá trị phân chia cho các chủ sở hữu và thay đổi về tỷ lệ sở hữu của chủ sở hữu trong các công ty con mà không dẫn đến mất quyền kiểm soát.

DN trình bày hoặc trong báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu hoặc trong thuyết minh BCTC số cổ tức được ghi nhận như là sự phân phối cho chủ sở hữu trong kỳ.

Như vậy, thay đổi trong vốn chủ sở hữu của DN từ đầu đến cuối kỳ báo cáo thể hiện sự tăng lên hoặc giảm đi của tài sản thuần trong kỳ. Trừ những thay đổi do các giao dịch với chủ sở hữu với tư cách là chủ sở hữu (như góp vốn, mua lại cổ phần của đơn vị và cổ tức) và chi phí giao dịch liên quan trực tiếp đến những giao dịch này, báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu trong kỳ trình bày tổng thu nhập và chi phí, kể cả thu nhập và chi phí khác, tạo ra từ các hoạt động của DN trong kỳ [63].

(4) Báo cáo lưu chuyển tiền cung cấp cơ sở để người sử dụng đánh giá khả năng tạo ra tiền và các khoản tương đương tiền của DN và nhu cầu sử dụng các dòng tiền này của DN. IAS 7 – Báo cáo lưu chuyển tiền (2012) trình bày các quy định của IASB về trình bày và công bố thông tin lưu chuyển tiền.

Báo cáo lưu chuyển tiền “trình bày lưu chuyển tiền trong một kỳ được phân loại theo hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính” [63].

Luồng tiền từ hoạt động kinh doanh là luồng tiền phát sinh từ các hoạt động tạo ra doanh thu chính của DN hoặc hoạt động khác không phải là hoạt động đầu tư hay tài chính. Lưu chuyển tiền từ hoạt động kinh doanh “là một chỉ số quan trọng xác định mức độ hoạt động của DN, đánh giá khả năng tạo ra nguồn tiền để thanh toán nợ, duy trì hoạt động, trả cổ tức, tiến hành các hoạt động đầu tư mới mà không cần viện đến các nguồn tài trợ bên ngoài” [63].

DN có thể trình bày lưu chuyển tiền từ hoạt động kinh doanh theo một trong hai phương pháp: phương pháp trực tiếp hoặc phương pháp gián tiếp.

Luồng tiền từ hoạt động đầu tư là luồng tiền phát sinh từ việc mua hoặc thanh lý các tài sản dài hạn và các khoản đầu tư khác. Việc công bố tách biệt lưu chuyển tiền của hoạt động đầu tư là quan trọng vì nó thể hiện được quy mô của các khoản đầu tư tạo ra thu nhập và dòng tiền tương lai.

IAS 7 (2012) trình bày một số nội dung lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư, gồm: tiền chi mua sắm hoặc tiền thu nhượng bán TSCĐ và tài sản dài hạn khác; tiền chi cho vay và mua các công cụ nợ; tiền thu hồi các khoản cho vay hoặc bán các công cụ nợ; các khoản tiền thu chi của các hợp đồng giao sau, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng quyền chọn (trừ hợp đồng cho mục đích thương mại)…

 Luồng tiền từ hoạt động tài chính là luồng tiền phát sinh từ các hoạt động làm thay đổi quy mô và thành phần của vốn chủ sở hữu và vốn vay, liên quan đến việc huy động và hoàn trả các nguồn lực từ bên ngoài. Việc công bố tách biệt lưu chuyển tiền của hoạt động tài chính là quan trọng vì điều này hữu ích cho nhận định về xu hướng dòng tiền tài trợ của nhà cung cấp vốn cho DN.

(5) Thuyết minh BCTC

Thuyết minh BCTC cung cấp thông tin cụ thể chi tiết của một số các chỉ tiêu tổng hợp của báo cáo tài chính trước. Các thông tin được cung cấp trong Thuyết minh BCTC là các thông tin cụ thể chi tiết được trình bày làm rõ hơn các chỉ tiêu tổng hợp trên BCTC trước nhằm hướng đến các mục tiêu:

  • Trình bày các thông tin về cơ sở cho việc soạn thảo BCTC và các chính sách kế toán được sử dụng;
  • Thuyết minh bất cứ thông tin nào đã được yêu cầu bởi các chuẩn mực BCTC quốc tế mà chưa được trình bày trên BCTC;
  • Cung cấp thêm về những thông tin không được trình bày trên BCTC nhưng được xem là phù hợp cho việc hiểu rõ hơn về chúng.

Thuyết minh BCTC trình bày các thông tin cụ thể sau:

  • Báo cáo về sự tuân thủ các chuẩn mực BCTC quốc tế;
  • Tóm tắt những chính sách kế toán quan trọng được áp dụng, gồm: cơ sở định giá sử dụng trong soạn thảo BCTC và các chính sách kế toán khác mà được xem là phù hợp cho việc tìm hiểu về BCTC;
  • Các thông tin chi tiết về các khoản mục đã trình bày trên Báo cáo tình hình tài chính, Báo cáo lãi lỗ và thu nhập tổng hợp khác, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu, Báo cáo lưu chuyển tiền, theo trình tự mà chúng được trình bày trên các báo cáo; Các công bố khác, bao gồm: Nợ tiềm tàng, các cam kết trong hợp đồng chưa được ghi nhận; Các công bố thông tin phi tài chính, ví dụ như, mục tiêu và chính sách quản trị rủi ro tài chính ..

Ngoài ra, theo các đoạn 125 đến 138 của IAS 1 (2012), các nội dung sau cũng cần công bố trong thuyết minh BCTC: thông tin về các giả định về tương lai và cơ sở chính cho sự không chắc chắn của các ước tính được thực hiện vào cuối kỳ báo cáo khi các giả định hoặc ước tính này có nhiều rủi ro sẽ gây ra các điều chỉnh trọng yếu tới giá trị được ghi nhận của tài sản và nợ phải trả trong năm tài chính tiếp theo; các thông tin cho phép người sử dụng BCTC đánh giá các mục tiêu, chính sách và quy trình quản lý vốn của DN; các công cụ tài chính có quyền yêu cầu mua lại được phân loại là công cụ vốn; các thông tin chi tiết về cổ tức.