Kế toán chi phí dự phòng, bảo hiểm trong NHTM

Trong hoạt động kinh doanh ngân hàng thường phát sinh những rủi ro gây thất thoát tài sản đe doạ tới sự ổn định hoạt động của ngân hàng. Rủi ro trong hoạt động ngân hàng rất đa dạng, những có một số rủi ro mà ngân hàng có thể dự đoán trước được từ nhận biết những dấu hiệu từ phía đối tác, từ biến động thị trường như rủi ro tín dụng, rủi ro giảm giá chứng khoán đầu tư, giảm giá ngoại tệ, rủi ro trong các nghiệp vụ thanh toán… Để tránh những tác động bất thường do những rủi ro này gây ra, các ngân hàng cần trích lập một khoản dự phòng thoả đáng để bù đắp tính vào chi phí hoạt động của mình. Tuy nhiên, các loại rủi ro có nguyên nhân và mang đặc điểm khác nhau theo sự vận động của đối tượng kinh doanh. Rủi ro tín dụng khi số tiền ngân hàng cấp cho một khách hàng nào đó nhưng không thu hồi được, rủi ro kinh doanh chứng khoán và ngoại tệ phát sinh khi số chứng khoán hoặc ngoại tệ mà ngân hàng mua vào những chưa bán ra bị giảm giá, rủi ro đầu tư khi giá thị trường của khoản mục đầu tư này giảm giá trị… Từ đó, việc trích lập và sử dụng số dự phòng rủi ro cũng có nội dung và phương pháp tính toán, hạch toán khác nhau.

a- Kế toán dự phòng rủi ro nợ phải thu khó đòi

Loại rủi ro này chủ yếu liên quan đến các khoản nợ khó đòi trong hoạt động tín dụng và từ những tài sản có khác mà ngân hàng có nguy cơ không thu hồi được. Việc tính toán số dự phòng cho loại rủi ro này phải trên cơ sở đánh giá chất lượng tín dụng và phân loại các tài sản theo từng nhóm để trích dự phòng theo những tỷ lệ thích hợp. Thông lệ quốc tế, định kỳ người ta phân loại tài sản của ngân hàng ra làm các loại: Tài sản chất lượng bình thường, kém chất lượng, chất lượng xấu còn khả năng thu hồi, khó thu hồi và không thể thu hồi để tiến hành trích dự phòng. Ở Việt Nam hiện nay, việc dự phòng cũng đang từng bước tiếp cận với thông lệ và chuẩn mực quốc tế, bao gồm dự phòng chung và dự phòng cụ thể. Trong đó, dự phòng chung là số tiền được trích lập để dự phòng cho những tổn thất chưa xác định được trong quá trình phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ỏ cụ thể và trong các trường hợp khó khăn về tài chính của NHTM khi chất lượng các khoản nợ suy giảm. Dự phòng cụ thể là khoản tiền được trích lập trên cơ sở phân loại nợ các khoản nợ cụ thể để dự phòng cho những tổn thất có thể xảy ra. Ngân hàng phân các khoản nợ tín dụng làm 5 nhóm:

– Nhóm 1: Bao gồm các khoản nợ đủ tiêu chuẩn gồm các khoản nợ trong hạn mà ngân hàng đánh giá là có đủ khả năng thu hồi đầy đủ cả gốc và lãi đúng thời hạn. Trường hợp khách hàng trả đầy đủ nợ gốc và lãi theo kỳ hạn đã được cơ cấu lại tối thiểu trong vòng 1 năm đối với các khoản nợ trung và dài hạn và 3 tháng đối với nợ ngắn hạn và được đánh giá là có khả năng trả đầy đủ cả gốc và lãi đúng thời hạn đã được cơ cấu lại. Tỷ lệ trích dự phòng cho nhóm này là 0%,

– Nhóm 2: Là nhóm nợ cần chú ý gồm các khoản nợ quá hạn dưới 90 ngày; các khoản nợ cơ cấu lại thời hạn trả theo thời hạn nợ đã cơ cấu lại và các khoản nợ khác theo quy định phải phân loại lại vào nhóm này. Tỷ lệ dự phòng cho nhóm nợ này là 5%.

– Nhóm 3: Tỷ lệ dự phòng là 20%, gồm các khoản nợ quá hạn từ 90 đến 180 ngày; các khoản nợ cơ cấu lại thời hạn trả nợ quá hạn dưới 90 ngày theo thời hạn đã cơ cấu lại và các khoản nợ khác phải phân loại vào nhóm này theo quy định.

– Nhóm 4: Tỷ lệ dự phòng là 50%, gồm các khoản nợ quá thời hạn từ 181 đến 360 ngày; khoản nợ cơ cấu lại thời hạn trả nợ quá hạn từ 90 đến 180 ngày theo thời hạn đã cơ cấu lại; các khoản nợ khác bị phân loại vào nhóm này theo quy định.

– Nhóm 5: Tỷ lệ dự phòng là 100%, gồm các khoản nợ quá thời hạn trên 360 ngày; nợ khoanh chờ Chính phủ xử lý; khoản nợ cơ cấu lại thời hạn trả nợ quá hạn trên 180 ngày theo thời hạn đã cơ cấu lại; các khoản nợ khác bị phân loại vào nhóm này theo quy định. Riêng các khoản nợ khoanh chờ Chính phủ xử lý thì được trích lập dự phòng theo khả năng tài chính của ngân hàng.

Trường hợp một khách hàng có nhiều hơn một khoản nợ với ngân hàng mà có bất kỳ khoản nợ bị chuyển sang nhóm nợ rủi ro cao hơn thì các khoản nợ còn lại của khách hàng đó phải chuyển sang các nhóm nợ rủi ro cao hơn tương ứng với mức độ rủi ro. Trường hợp các khoản nợ, kể cả nợ trong hạn và nợ cơ cấu lại thời hạn trả nợ trong hạn theo thời hạn đã cơ cấu lại mà ngân hàng có đủ cơ sở để đánh giá là khả năng trả nợ của khách hàng bị suy giảm thì ngân hàng chủ động quyết định phân loại vào nhóm nợ rủi ro cao hơn tương ứng với mức độ rủi ro.

Những ngân hàng có đủ khả năng và điều kiện thực hiện phân loại nợ theo phương pháp định tính phải xây dựng chính sách phân loại nợ để trích lập dự phòng rủi ro theo hệ thống xếp hạng tín dụng nội bộ và được NHNN chấp thuận. Trường hợp này, việc phân loại nợ cũng gồm 5 nhóm như sau:

– Nhóm 1: Là nhóm nợ đủ tiều chuẩn, bao gồm các khoản nợ mà ngân hàng đánh giá là có khả năng thu hồi đầy đủ cả gốc và lãi đúng hạn. Tỷ lệ trích dự phòng cho nhóm này là 0%,

– Nhóm 2: Là nhóm nợ cần chú ý, gồm các khoản nợ được ngân hàng đánh giá là có khả năng thu hồi đầy đủ cả gốc và lãi nhưng có dấu hiệu khách hàng suy giảm khả năng trả nợ. Tỷ lệ dự phòng cho nhóm nợ này là 5%

– Nhóm 3: Nợ dưới tiêu chuẩn, tỷ lệ dự phòng là 20%. Gồm các khoản nợ được ngân hàng đánh giá là không có khả năng thu hồi nợ gốc và lãi khi đến hạn và được đánh giá là có khả năng tổn thất một phần nợ gốc và lãi.

– Nhóm 4: Nợ nghi ngờ, tỷ lệ dự phòng là 50%. Gồm các khoản nợ được ngân hàng đánh giá là khả năng tổn thất cao.

– Nhóm 5: Là nợ có khả năng mất vốn gồm các khoản nợ được ngân hàng đánh giá là không còn khả năng thu hồi, mất vốn. Tỷ lệ dự phòng là 100%.

Ngoài việc phân loại nợ theo các nhóm, ngân hàng phải xác định giá trị tài sản bảo đảm trên cơ sở tích số giữa tỷ lệ quy định với giá trị được sử dụng để tính theo từng loại tài sản bảo đảm. Từ đó, xác định số tiền dự phòng cụ thể phải trích theo công thức:

R = max {0, (A- C)} x r

Trong đó: R là số tiền dự phòng cụ thể phải trích; A là giá trị của khoản nợ; C là giá trị tài sản bảo đảm; r là tỷ lệ trích lập dự phòng cụ thể.

Đối với khoản dự phòng chung, ngân hàng trích lập bằng 0,75% tổng giá trị của các khoản nợ từ nhóm 1 đến nhóm 4. Ngoài ra, số lãi phải thu mà ngân hàng đã tính dự thu nhưng quá hạn không thu được cũng phải trích dự phòng. Đối với các khoản thanh toán được xác định theo tỷ lệ chung tính trên số nợ phải thu từ dịch vụ này.

Sau khi tính toán số dự phòng phải trích, kế toán hạch toán số dự phòng phải trích vào chi phí của ngân hàng, ghi:

Nợ: TK chi dự phòng
Có: TK dự phòng (phải thu khó đòi; dự phòng lãi phải thu,…).

Số dự phòng đã trích, tuỳ theo quy định của từng ngân hàng có thể được chuyển về quản lý tập trung tại hội sở chính hoặc giao cho chi nhánh quản lý nhưng việc sử dụng số dự phòng để bù đắp rủi ro vẫn phải được Hội đồng xử lý rủi ro phê duyệt. Định kỳ theo quy định, kế toán tính toán lại số dự phòng phải trích và so sánh với số dự phòng đã trích để xử lý. Nếu số phải trích lớn hơn số đã trích sẽ trích thêm số chênh lệch còn thiếu, nếu số phải trích thấp hơn số đã trích, tuỳ theo quy định của NHNN và Bộ Tài chính số chênh lệch thừa này phải hoàn nhập hoặc được giữ lại để làm nguồn vốn kinh doanh sau này. Riêng số dự phòng lãi phải thu và dự phòng cho thanh toán khi thu được phải hoàn nhập số dự phòng đã trích. Khi các NHTM phải hoàn nhập lại số chênh lệch dự phòng thừa hoặc số dự phòng lãi phải thu, dự phòng thanh toán không sử dụng đến sẽ hạch toán:

Nợ: TK dự phòng (phải thu khó đòi, dự phòng lãi phải thu…)
Có: TK chi dự phòng

Việc sử dụng số dự phòng để bù đắp rủi ro được thực hiện khi số nợ bị thất thoát không thu hồi được và được xác định theo từng định kỳ trên cơ sở sự phê chuẩn của hội đồng xử lý rủi ro. Căn cứ vào biên bản xử lý rủi ro và các khoản nợ được xử lý, kế toán lập chứng từ hạch toán:

Nợ: TK dự phòng (phải thu khó đòi, lãi phải thu)
Có: TK thích hợp (nợ quá hạn, nợ phải thu, lãi phải thu)

Trường hợp quỹ dự phòng được quản lý tập trung tại hội sở chính, thì chi nhánh sẽ được hội sở chuyển tiền để xử lý số nợ được xử lý. Số nợ đã xử lý vẫn phải tiếp tục được theo dõi trên các tài khoản ngoại bảng để đôn đốc thu, sau thời gian quy định không thể thu được mới được xem xét để xuất khỏi sổ sách. Trường hợp số nợ đã xử lý, sau đó thu được sẽ ghi nhận như một khoản thu nhập bất thường của ngân hàng.

b- Kế toán dự phòng giảm giá

Loại dự phòng rủi ro này xuất phát từ biến động thị trường dẫn đến số tài sản mà ngân hàng đang nắm giữ bị giảm giá trị so với giá mua vào. Trong đó phổ biến là giảm giá chứng khoán, giảm giá ngoại tệ kinh doanh, giảm giá các khoản đầu tư, giảm giá hàng tồn kho vàng, bạc đá quý…. Định kỳ đánh giá theo quy định hoặc trước khi lập cân đối kế toán, ngân hàng phải căn cứ vào giá thị trường của số chứng khoán kinh doanh, số ngoại tệ mua vào chưa bán ra, khoản mục đầu tư và lượng hàng tồn kho để so sánh với giá khi mua vào. Nếu giá thị trường giảm thấp hơn giá mua vào, kế toán phải trích lập dự phòng giảm giá cho những tài sản này theo công thức:

Nếu giá thị trường của các khoản mục trên giảm thấp hơn giá thực tế mua vào, kế toán hạch toán trích dự phòng bởi bút toán:

Nợ: TK chi dự phòng (giảm giá vàng, ngoại tệ, CK, hàng tồn kho…)
Có: TK dự phòng giảm giá thích hợp

Khi số vàng, bạc, ngoại tệ, chứng khoán, hàng hoá được bán ra, khoản mục đầu tư được chuyển nhượng sẽ xử lý:

– Nếu giá bán thấp hơn giá mua thì sử dụng số dự phòng đã trích để bù đắp:

Nợ: TK dự phòng giảm giá
Có: TK thích hợp (TT mua bán ngoại tệ, mua bán CK….)

– Nếu giá bán cao hơn giá mua thì phải hoàn nhập số dự phòng đã trích:

Nợ: TK Dự phòng giảm giá
Có: TK chi dự phòng giảm giá

c- Kế toán chi bảo hiểm, bảo toàn tiền gửi của khách hàng

Theo quy định của Luật các TCTD, để bảo vệ quyền lợi của người gửi tiền các NHTM và TCTD phải có trách nhiệm tham gia bảo toàn hoặc bảo hiểm tiền gửi. Đối tượng và mức bảo hiểm tuỳ theo quy định của Nhà nước cho phù hợp với mỗi thời kỳ. Hiện nay, đối tượng bảo hiểm tiền gửi chủ yếu là các tầng lợp dân cư và mức bảo hiểm tối đa là 30 triệu đồng. Để tham gia bảo hiểm, các NHTM phải nộp phí bảo hiểm theo quy định trên cơ sở số tiền cần được bảo hiểm và mức phí bảo hiểm theo quy định. Thông lệ quốc tế, mức phí bảo hiểm phụ thuộc vào chính sách bảo hiểm và tình trạng lành mạnh của từng ngân hàng hay TCTD. Đến kỳ nộp bảo hiểm, kế toán tính toán tổng số tiền gửi cần bảo hiểm và phí bảo hiểm để xác định số phí phải nộp:

Số phí bảo hiểm phải nộp trong kỳ = Tổng số tiền gưỉ cần bảo hiểm x Tỷ lệ phí

Khi nộp bảo hiểm, kế toán ghi:

Nợ: TK chi bảo hiểm, bảo toàn tiền gửi
Có: TK thích hợp (TG tại NHNN, TT bù trừ…)